Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta Vinculant número CV0342-2025 del Departament de Tributs i de Fronteres (en endavant, DTF), en relació amb la limitació aplicable a la compensació de bases de tributació negatives i a les deduccions a la quota de tributació.
La societat A (en endavant, la consultant), és una societat amb residència fiscal al Principat d’Andorra i obligada tributària de l’Impost sobre Societats (en endavant, IS). L’exercici social de la consultant coincideix amb l’any natural. En el marc de la propera extinció de la consultant, a la data de presentació de la present consulta vinculant, aquesta es troba en procés de liquidació. En aquest sentit, en l’exercici 2024 aquest procés ja es trobava iniciat. Per aquest motiu, és segur que la liquidació de la consultant afectarà, com a mínim, a dos períodes impositius de l’Impost sobre Societats.
La consultant, que disposa de crèdits fiscals (bases de tributació negatives pendents de compensar i deduccions pendents d’aplicar), estima probable que en algun dels exercicis vinculats a la seva liquidació, obtingui una base de tributació prèvia de l’Impost sobre Societats positiva.
En vista de la situació actual descrita, en la que la consultant es troba en ple procés de liquidació, aquesta es planteja si els crèdits fiscals de què disposa poden ser objecte d’aprofitament.
Atenent a la situació descrita, es consulta si, en l’exercici de la seva liquidació, a la consultant no li resulta d’aplicació la quota mínima de tributació prevista a l’article 43.2 de la LIS.
En aquest sentit i en referència consulta relacionada amb la possibilitat d’aplicar les deduccions i la compensació de bases de tributació negatives en la liquidació de la societat que les ha generat, el DTF estableix que a la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’Impost sobre Societats, a l’article 22 i 43, en relació amb aquests drets estableix el següent:
“Article 22. Compensació de bases de tributació negatives
1. Les bases de tributació negatives poden compensar les bases de tributació positives dels períodes impositius que concloguin en els disset anys posteriors, amb el límit previst a l’apartat 2 de l’article 43.
Les bases de tributació negatives que, d’acord amb el límit previst a l’apartat 2 de l’article 43, no puguin ser deduïdes, poden deduir-se de la base de tributació en els períodes impositius que concloguin en els disset anys posteriors a la seva generació.
[…]
Article 43. Quota de liquidació i deduccions a la quota
1. La quota de liquidació és el resultat de restar a la quota de tributació la deducció per doble imposició interna i internacional regulada a l’article 43 bis i les deduccions regulades als articles 44 i 44 bis. La quota de liquidació no pot ser negativa i com a mínim es consigna l’import zero.
2. No obstant això, la quota de liquidació no pot ser inferior al 30% de la quota de tributació corresponent a la base de tributació positiva del període impositiu prèvia a la compensació de les bases de tributació negatives d’exercicis anteriors.
Quan és aplicable el límit previst en aquest apartat, es redueix, en la quantitat corresponent, l’import de les bases de tributació negatives que es poden compensar i l’import de les deduccions previstes en l’apartat anterior que es poden aplicar en el període impositiu.
3. Les quantitats no deduïdes en cas d’insuficiència de quota de tributació o per l’aplicació del límit establert a l’apartat 2 d’aquest article es poden deduir de la quota de tributació en els sis períodes impositius que concloguin posteriorment al període en què s’hagin generat, amb el límit establert a l’apartat anterior”.
Tal com es desprèn d’aquests articles, la compensació de bases de tributació negatives i l’aplicació de deduccions a la quota de tributació estan limitades de manera que la compensació de les unes i l’aplicació de les altres no poden reduir la quota de tributació en més d’un 70% de la quota. Així mateix, tot i que l’exposició de motius explica els objectius i la voluntat del legislador per modificar aquests articles, la norma no preveu de forma literal en el seu articulat la no aplicació d’aquesta limitació en els supòsits d’extinció de societats com ho fa, per exemple, en la limitació de la deducció de les despeses financeres, on l’articulat de la llei preveu el següent: “[…] La limitació prevista en aquest article no resulta aplicable en el període impositiu en què es produeixi l’extinció de l’entitat […]”.
Consegüentment, al no preveure la norma una excepció a la limitació en el període impositiu en què es produeixi l’extinció de l’entitat, la limitació a l’aplicació de les bases imposables negatives s’aplica en el cas exposat.
