Aquesta setmana volem compartir amb els lectors les Consultes Vinculants número CV0343-2025 i CV0337-2025 i CV0343-2025 del Departament de Tributs i de Fronteres (en endavant, DTF), en relació a la disposició addicional segona de la Llei 24/2022, del 30 de juny, de la representació digital d’actius mitjançant l’ús de la criptografia i de la tecnologia de llibre registre distribuït i blockchain.
Pel que fa a la disposició addicional segona de la Llei 24/2022, del 30 de juny, de la representació digital d’actius mitjançant l’ús de la criptografia i de la tecnologia de llibre registre distribuït i blockchain, en què es preveu un règim tributari dels actius digitals, el DTF considera que s’han de tenir en consideració els preceptes legals que estableix la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari i que se citen a continuació.
En relació amb els principis tributaris que fonamenten la creació, interpretació i aplicació dels tributs, l’article 3 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, estableix el següent:
«Article 3. Principis de l’ordenació i aplicació del sistema tributari
- El criteri de repartiment just de les càrregues tributàries en el Principat d’Andorra de tots els que contribueixen al seu sosteniment es basa en el principi de capacitat econòmica mitjançant un sistema tributari basat en els principis de generalitat, igualtat i progressivitat que, en cap cas, podrà tenir abast confiscador.
- L’aplicació del sistema tributari es basa en els principis de proporcionalitat, eficàcia i limitació de les despeses indirectes derivades del compliment d’obligacions formals i ha d’assegurar el respecte dels drets i les garanties dels obligats tributaris als que es refereix l’article 27».
D’altra banda, en l’article 8, aquesta mateixa Llei 21/2014 estableix, en relació amb la identificació i derogació expressa de les normes tributàries, el següent:
«1. Les lleis i els reglaments que continguin normes tributàries ho han d’esmentar expressament en el seu títol i en la rúbrica dels articles corresponents. - Les lleis i els reglaments que modifiquin normes tributàries han de contenir una relació completa de les normes derogades i la nova redacció de les que siguin modificades».
La mateixa Llei, en relació amb la regulació dels beneficis fiscals i altres bonificacions, estableix el següent:
«Article 19. Beneficis fiscals, deduccions, bonificacions i exempcions - Són supòsits d’exempció aquells en què, malgrat que es realitzi el fet imposable, la llei de cada tribut eximeix del compliment de l’obligació tributària principal. La prova del caràcter procedent de l’exempció correspon a l’obligat tributari.
- La llei particular de cada tribut pot establir, així mateix, supòsits de deducció, bonificacions o d’altres beneficis fiscals que concretin el deute tributari. La prova de l’aplicació d’aquests beneficis fiscals correspon a l’obligat tributari.
- La llei de cada tribut pot regular els beneficis per als acords tributaris especials, previstos a l’article 67».
Altrament, l’exposició de motius de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques, que tot i no formar part del text legal té valor interpretatiu, disposa el següent:
«[…] La creació d’un impost sobre la renda de les persones físiques que comprengui sota el seu abast la totalitat de les rendes obtingudes pels residents fiscals andorrans és conseqüència de la necessitat de fer efectiu el mandat constitucional en virtut del qual totes les persones han de contribuir a les despeses públiques, segons la seva capacitat econòmica, en el marc d’un sistema fiscal just, fonamentat en els principis de generalitat i distribució equitativa de les càrregues fiscals […]».
D’acord amb tots aquests preceptes, la llei particular de cada tribut pot establir supòsits de deducció, bonificacions o altres beneficis fiscals. Així mateix, un dels principis tributaris fonamentals és el principi de capacitat econòmica, que té com a característiques la proporcionalitat i l’equitat.
En aquest sentit, en DTF considera que la Llei 24/2022, del 30 de juny, de la representació digital d’actius mitjançant l’ús de la criptografia i de la tecnologia de llibre registre distribuït i blockchain no deroga ni modifica la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques, que regula, entre altres aspectes específics, quines rendes estan subjectes a l’impost, la determinació de les bases, les reduccions, els tipus impositius i les deduccions aplicables.
Per tant, a l’efecte de l’impost sobre la renda de les persones físiques, per qualificar, determinar i valorar la renda seran únicament aplicables les disposicions previstes a la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques i els criteris emanats pel Departament de Tributs i de Fronteres mitjançant comunicats tècnics i respostes a consultes tributàries amb caràcter vinculant.
