Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta Vinculant número CV0311-2024 del Departament de Tributs i de Fronteres (en endavant, DTF), del 28 de maig del 2024, en relació amb l’obligació de practicar retenció i ingrés a compte sobre les rendes procedents de contractes d’assegurança.
La Consultant va sol·licitar al DTF sobre quina és la forma correcta d’aplicar, si s’escau, la retenció en cas de guanys de capital en operatives habituals en una companyia d’assegurances, en contractes d’assegurança de vida, quan es produeix la defunció de l’assegurat, en aplicació del nou reglament d’IRPF i les modificacions de la Llei 5/2014 d’IRPF, vigents a partir de l’any 2024:
En relació amb la qüestió relacionada amb la tributació a l’efecte de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (d’ara en endavant, IRPF) de la prestació econòmica derivada d’un contracte d’assegurança de vida quan es produeix la defunció del prenedor, la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (d’ara en endavant, IRPF), a l’article 4, sobre el fet generador de l’impost, preveu el següent:
“Article 4. Fet generador
No estan subjectes a aquest impost les adquisicions de béns i drets per herència, llegat o qualsevol altre títol successori, així com les adquisicions de béns i drets per donació o qualsevol altre negoci jurídic a títol gratuït, inter vivos, i la percepció de quantitats pels beneficiaris de contractes d’assegurança sobre la vida, quan el prenedor sigui una persona distinta del beneficiari.”
D’acord amb aquest precepte, estan excloses de l’àmbit de l’impost (com a rendes no subjectes) les prestacions procedents de contractes d’assegurança sobre la vida quan el prenedor sigui una persona distinta del beneficiari. Consegüentment, l’entitat consultant no haurà d’efectuar retenció quan satisfaci aquest tipus de renda.
Sobre la qüestió, quant a les prestacions econòmiques derivades d’assegurances per cobrir l’amortització de préstecs hipotecaris, en relació amb aquest tipus de rendes, el Departament de Tributs i de Fronteres, en data 4 de març del 2015, va emetre un comunicat tècnic sobre la tributació en l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques de determinades operacions d’assegurança. Aquest comunicat tècnic dedica un apartat a la tributació de les rendes procedents d’assegurances per cobrir l’amortització de préstecs hipotecaris:
«viii. Assegurances per cobrir l’amortització de préstecs hipotecaris
Finalment, s’ha de fer referència a una certa tipologia d’assegurances de vida que cobreixen (normalment) les contingències de mort i/o invalidesa, les quals són formalitzades per part de persones físiques (amb la condició de prenedors i assegurats) però designant com a beneficiària l’entitat financera que prèviament li ha concedit un préstec (generalment, hipotecari), amb la finalitat de garantir el pagament del capital pendent del préstec en el cas de produir-se qualsevol de les contingències esmentades.
En el moment en què es verifica la contingència coberta pel contracte i l’entitat financera rep la indemnització estipulada, es genera una renda per l’obligat tributari que ostentava la condició de deutor de l’entitat financera (així com, normalment, la de prenedor i assegurat en el contracte d’assegurança); això no obstant, aquesta renda no es deriva pròpiament de l’operació d’assegurança, sinó que té el seu origen en la cancel·lació del deute a càrrec de l’obligat tributari.
Per tant, la qualificació d’aquesta renda és la de guany de capital, a computar per l’import del deute pendent de satisfer i que es cancel·la en el moment de produir-se la contingència coberta.
En el cas en què tal contingència és la mort del deutor (i prenedor / assegurat de l’assegurança), resultaria d’aplicació l’exempció prevista a la lletra I de l’article 5 de la Llei de l’impost, relativa als ‘guanys de capital que es posin de manifest en les transmissions lucratives per causa de mort de l’obligat tributari’, però únicament en la part del deute que corresponia al difunt.»
Altrament, la LIRPF, sobre l’obligació d’efectuar pagament a compte, a l’article 50.2, estableix el següent:
«Article 50. Obligats a efectuar pagaments a compte
[…]
Les entitats i les persones jurídiques residents al Principat d’Andorra que satisfacin o abonin rendes gravades per aquest impost estan obligades a practicar retenció i ingrés a compte, en concepte de pagament a compte de l’impost sobre la renda de les persones físiques corresponent al perceptor, i a ingressar-ne l’import al ministeri encarregat de les finances, quan satisfacin les tipologies de rendes següents:
[…]
c) Guanys de capital derivats de contractes d’assegurança sobre la vida, en els termes que s’estableixin reglamentàriament.
Per la seva banda, el Reglament de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, a l’article 40, desenvolupa com es determina el càlcul de la retenció:
“Article 40. Càlcul de la retenció o l’ingrés a compte
Amb caràcter general, la retenció o l’ingrés a compte sobre els guanys de capital procedents de contractes d’assegurances que cobreixen les contingències de mort i/o invalidesa, els quals són formalitzats per persones físiques però designant com a beneficiària l’entitat financera que prèviament els ha concedit un préstec, amb la finalitat de garantir el pagament del capital pendent del préstec en el cas de produir-se qualsevol de les contingències esmentades, es determina aplicant un percentatge fix del 10% sobre l’import de la renda íntegra satisfeta.
En cas que aquesta contingència sigui la mort del deutor, prenedor de l’assegurança, resultaria aplicable l’exempció prevista a la lletra l de l’article 5 de la Llei de l’impost, però únicament en la part del deute que corresponia al difunt.”
D’acord amb aquests articles i el criteri manifestat pel Departament de Tributs i de Fronteres mitjançant el comunicat tècnic, la renda que es genera per l’obligat tributari que ostentava la condició de deutor de l’entitat financera i que té el seu origen en la cancel·lació del deute a càrrec de l’obligat tributari té la qualificació de guany patrimonial subjecte a l’impost. Per tant, l’entitat consultant, com a pagadora d’aquestes rendes, haurà d’aplicar una retenció del 10% sobre l’import de la renda íntegra satisfeta.
En el cas en què aquesta contingència fos la mort del deutor, resultaria aplicable l’exempció prevista a la lletra l de l’article 5 de la Llei de l’impost, però únicament en la part del deute que corresponia al difunt. En aquest supòsit, en tractar-se d’una renda exempta, l’entitat pagadora no haurà de practicar retenció.
Quant al contracte d’assegurança de vida amb defunció de l’assegurat (sense intervenció d’una entitat financera com a beneficiària) però amb existència d’un deute hipotecari, atès que el seu origen és la cancel·lació del deute amb l’entitat financera a càrrec de l’obligat tributari, la renda derivada del contracte d’assegurança té la qualificació de guany patrimonial subjecte a l’impost, amb independència que la persona beneficiària sigui el cònjuge del difunt o l’entitat financera. En conseqüència, serà aplicable la resposta donada en el supòsit anterior.
