Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta Vinculant número CV0322-2024 del Departament de Tributs i de Fronteres (en endavant, DTF), del 17 d de maig del 2023, en relació amb la tributació de l’abonament d’interessos moratoris per part d’una Administració a conseqüència d’una devolució d’ingressos indeguts.
El senyor A és resident fiscal al Principat d’Andorra i, per tant, obligat tributari de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (d’ara en endavant, IRPF) pel període impositiu 2024.
Arran d’un acord d’execució d’una resolució econòmica-administrativa, el senyor A ha obtingut un pronunciament favorable per part de l’Administració Tributària espanyola mitjançant el qual es procedeix a l’anul·lació de la liquidació de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques del període impositiu 2012 presentada a Espanya, donat que a l’esmentat període impositiu el senyor A era resident fiscal al Regne d’Espanya, resultant de la mateixa una quantitat a favor seu en concepte de devolució d’ingressos indeguts procedents de la liquidació anul·lada, així com l’abonament d’una quantitat en concepte d’interessos moratoris per ingressos indeguts.
En aquest sentit, el senyor A es planteja quina seria la qualificació de la renda obtinguda als efectes del Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne d’Espanya per evitar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i prevenir l’evasió fiscal, per l’abonament en concepte d’interessos moratoris per ingressos indeguts realitzat per part de l’Administració Tributària espanyola, així com la qualificació jurídica en l’IRPF i la subjecció o no a l’impost.
En el moment del pagament de la quantitat corresponent als interessos moratoris per ingressos indeguts per part de l’Administració Tributària és rellevant destacar que la mateixa no ha procedit a la pràctica de cap retenció ni ingrés a compte sobre l’import total abonat.
En referència a la qüestió exposada a la consulta en relació amb la tributació a l’efecte de l’impost sobre la Renda de les Persones Físiques dels interessos moratoris percebuts pel consultant com a conseqüència d’un determinat procediment administratiu portat a terme a Espanya, s’ha de tenir present l’objecte d’aquest impost i el seu àmbit d’aplicació espacial, previst als articles 2 i 3 de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques:
“Article 2. Objecte de l’impost
L’objecte de l’impost està constituït per la renda de l’obligat tributari, entesa com la totalitat de les seves rendes i guanys i pèrdues de capital, amb independència del lloc on s’hagin produït i sigui on sigui la residència del pagador.
Article 3. Àmbit d’aplicació espacial
L’impost sobre la renda de les persones físiques s’aplica a tot el territori del Principat d’Andorra.
El que estableix aquesta Llei s’entén sense perjudici del que disposen els tractats i els convenis internacionals que han passat a formar part de l’ordenament intern.”
En el cas exposat convé fer ressaltar que, en data d’aquesta consulta tributària i per al període que es menciona, és aplicable el Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne d’Espanya per evitar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i prevenir l’evasió fiscal.
Aquest Conveni, als efectes de la seva aplicació, estableix, a l’article 3.1.d, la definició general sobre la consideració de persona.
“Article 3. Definicions generals
En el marc d’aquest Conveni, tret que del context s’infereixi una interpretació diferent:
[…]
d) el terme “persona” comprèn les persones físiques, les societats i qualsevol altre agrupament de persones;
[…]”
El mateix Conveni, a l’article 4, preveu les persones que tenen la condició de residents:
“Article 4. Resident
En el marc d’aquest Conveni, l’expressió “resident d’un Estat contractant” designa qualsevol persona que, en virtut de la legislació d’aquest Estat, està subjecta a imposició en aquest Estat, per raó del seu domicili, residència, seu de direcció o per qualsevol altre criteri de naturalesa anàloga, i s’aplica tant a aquest Estat com a totes les seves subdivisions polítiques o entitats locals. No obstant això, aquesta expressió no inclou les persones que estan subjectes a l’impost en aquest Estat exclusivament per rendes d’origen en aquest Estat.”
D’acord amb aquests articles, atès que a la consulta es manifesta que el consultant és una persona resident a Andorra i que la renda percebuda pel mateix consultant deriva d’una entitat espanyola, en el cas exposat seran aplicables les disposicions previstes al Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne d’Espanya per evitar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i prevenir l’evasió fiscal.
Aquest Conveni no preveu un article específic que sigui aplicable al tipus de renda percebuda pel consultant. En aquest supòsit cal fer una referència especial a l’article 20, que estableix la potestat impositiva sobre altres tipus de rendes que no es mencionen en la resta de l’articulat del Conveni:
“Article 20. Altres rendes
Les rendes d’un resident d’un Estat contractant, vinguin d’on vinguin, no previstes en els articles precedents d’aquest Conveni són imposables exclusivament en aquest Estat.”
Per tant, la renda de font espanyola percebuda pel consultant en concepte d’interessos moratoris derivats d’un procediment administratiu serà imposable a Andorra, país de residència del consultant.
D’altra banda, per determinar la qualificació de la renda a l’efecte de l’impost sobre la renda de les persones físiques, el DTF conclou que tenint en compte que els interessos que heu percebut tenen caràcter indemnitzador i que no deriven de la cessió a tercers de capital propis, l’import derivat d’aquest concepte té la consideració de guany patrimonial als efectes de l’impost sobre la renda de les persones físiques.
Respecte a les interpretacions que menciona el consultant emanades de tribunals i òrgans de l’administració d’altres països en les resolucions en virtut de les seves pròpies normes tributàries, aplicables a fets i circumstàncies assimilables als inclosos en la consulta tributària, aquestes interpretacions són eines que es poden utilitzar com a dret comparat per avaluar les possibles solucions. No obstant això, cal matisar que en cap cas la jurisprudència emesa per aquests tribunals o òrgans no complementa l’ordenament tributari andorrà. Així mateix, la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques, a l’article 4.4, preveu una sèrie de rendes que no estan subjectes a l’impost. A més, la mateixa norma, a l’article 5, disposa les rendes que estan exemptes de l’impost. Aquests preceptes no fan esment de la renda obtinguda; per tant, els interessos indemnitzadors percebuts tenen la consideració de guany patrimonial subjecte a l’impost sobre la renda de les persones físiques i no exempt d’aquest impost.
