Jaime Mesas

Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la sentència 55/2021 de la Sala Administrativa del Tribunal Superior de Justícia en relació a la inclusió de les donacions en concepte de renda als efectes de l’aplicació de l’excepció per adquisició d’habitatge de l’Impost sobre les Transmissions Patrimonials Immobiliàries.

L’objecte d’aquest procés consisteix en determinar si el recurrent té dret a l’exempció de l’impost sobre transmissions patrimonials immobiliàries, que preveu l’article 4.11.c) de la Llei de l’impost, generat amb motiu de l’adquisició d’un habitatge situat a Andorra la Vella.

Entre d’altres requisits, aquest precepte limita aquesta exempció al supòsit en què l’adquirent tingui uns ingressos anuals derivats d’un salari, un treball per compte propi, una pensió o altres rendes que no superin tres vegades el salari mínim mensual anualitzat en el cas d’un sol adquirent.

Atès que el recurrent no ha reproduït en aquesta instància les al·legacions contingudes en la demanda sobre el còmput del període anyal ni sobre la manca de motivació suficient, l’objecte del debat queda circumscrit a la qüestió de fons, és a dir, si s’ha d’incloure dins dels ingressos anuals de l’interessat l’import de dues donacions que va rebre en els dotze mesos anteriors a la seva sol·licitud, per un import total de 392.900 €, amb la qual cosa superaria el límit màxim de tres vegades el salari mínim mensual anualitzat, que preveu l’article 4.11.c) de la Llei.

Per tal de resoldre adequadament la qüestió litigiosa, resulta necessari abordar la interpretació del precepte tant des d’una perspectiva estrictament literal o gramatical, com també sistemàtica i teleològica.

Des del primer punt de vista, com posa de relleu la sentència apel·lada, el diccionari de l’Institut d’Estudis Catalans defineix el concepte de renda, en una primera accepció, com a profit periòdic, especialment en diner, que ret un actiu material o financer, però també com equivalent a ingrés, que significa qualsevol entrada de diner en efectiu, xecs, etc. En conseqüència, l’element gramatical no ofereix una solució concloent al thema decidendi, ja que la primera accepció posa de relleu el caràcter periòdic de la renda, que no tenen les donacions rebudes per l’adquirent en aquest supòsit, mentre que la segona té un caràcter més general i s’equipara a qualsevol tipus d’ingrés, com també succeeix amb el subconcepte de renda fiscal, que es refereix a l’oscil·lació del patrimoni d’una persona en un interval de temps donat, casos en què s’inclourien sense dificultat aquelles donacions.

Més rellevant resulta una aproximació sistemàtica al contingut de l’article que és objecte de discussió, posant-lo en relació amb altres disposicions del sistema tributari. En aquesta línia, l’element de judici més rellevant l’ofereix a la Llei de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, que, pel seu propi objecte, defineix perfectament els elements que integren el concepte de renda.

En aquesta línia, l’article 2 de la referida Llei disposa que la renda de l’obligat tributari comprèn la totalitat de les seves rendes i guanys i pèrdues de capital, amb independència del lloc on s’hagin produït i sigui on sigui la residència del pagador, i en el mateix sentit es defineix el fet generador de l’impost a l’article 4.1 de la pròpia Llei.

Per la seva part, l’article 4.4 de l’esmentada Llei estableix que no estan subjectes a l’impost les rendes consistents en les adquisicions de béns i drets per herència, llegat o qualsevol altre títol successori, així com les adquisicions de béns i drets per donació o qualsevol altre negoci jurídic a títol gratuït, inter vivos, a més d’un altre supòsit que no és del cas.

En conseqüència, queda clar que la Llei de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques conceptua com a renda les adquisicions a títol d’herència, llegat i donació, encara que acte seguit les declari no subjectes a l’impost. Aquesta Llei utilitza el terme de renda en la segona de les accepcions que defineix el diccionari de l’Institut d’Estudis Catalans, abans esmentada, és a dir, com a equivalent a ingrés en termes generals.

També des d’una perspectiva finalista s’han d’incloure les donacions en el concepte de renda. Com afirma la sentència apel·lada, l’exempció prevista en l’article 4.11 de la Llei de l’impost sobre Transmissions Patrimonials immobiliàries pretén beneficiar la primera adquisició de l’habitatge habitual, quan aquest no superi un valor determinat i la capacitat econòmica de l’adquirent no excedeixi un llindar preestablert.

En aquesta línia, la determinació dels ingressos anuals de l’interessat està íntimament relacionada amb la seva capacitat econòmica, el que condueix a concloure que les rendes que cal tenir en compte inclouen les donacions rebudes en els dotze mesos anteriors, tal i com ha conclòs la sentència impugnada.

Les anteriors consideracions no resulten desvirtuades per la invocació que fa el recurrent de l’article 108.3 de la Llei de Bases de l’Ordenament Tributari. Aquest precepte s’inclou en la secció que regula el procediment de constrenyiment i estableix l’ordre d’embargament dels béns o drets del deutor, qüestió que no guarda relació amb la que és objecte d’aquest procés. El referit article 108.3 es refereix a béns o drets realitzables, mentre que l’article 4.11.c) de la Llei de l’impost sobre transmissions patrimonials immobiliàries contempla els ingressos anuals derivats de qualsevol tipus de rendes, el nivell dels quals determina que es tingui dret o no a l’exempció de l’impost.

De la mateixa manera, també resulta improcedent la referència a l’article 20 del Conveni entre Andorra i Espanya per evitar la doble imposició. Aquest precepte determina en quin dels Estats contractants han de tributar les altres rendes no contemplades en els preceptes anteriors i obtingudes pels residents en cadascun d’ells, però això no condiciona la definició de renda de l’article 4.11.c) de la Llei de l’impost sobre transmissions patrimonials immobiliàries, als efectes de l’exempció prevista en aquest darrer article, que s’ha de realitzar exclusivament en base als criteris que ofereix l’ordenament andorrà.