Consultori fiscal
Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta del Departament de Tributs i de Fronteres (d’ara en endavant, DTF) número CV0188-2020, del 24 de setembre del 2020, en relació amb la tributació derivada d’un determinat contracte de fidúcia.
El consultant està interessat en confirmar que l’execució judicial forçosa de la sentència ferma dictada pel Tribunal de Batlles no està subjecta a l’Impost General Indirecte ni a l’Impost sobre les Transmissions Patrimonials Immobiliàries.
En aquest sentit, la sentència ferma va decidir declarar que els béns immobles, drets i accions objecte de la demanda interposada pel consultant contra B són propietat del primer.
La sentència esmentada reconeix la validesa d’un contracte fiduciari, en la seva modalitat de fidúcia «cumamico», també reconeix la titularitat del fiduciant (el consultant), com a titular real i la del fiduciari (B) com a titular formal o aparent dels béns immobles, drets i accions objecte de la demanda.
La sentència ferma amb eficàcia de cosa jutjada declara i reconeix que els drets que consten formalment a nom del fiduciari no li pertanyen,sinó que pertanyen al fiduciant en mèrits del contracte de fidúcia anteriorment esmentat.
La sentència estableix la restitució forçosa (no l’obligació de transmetre), no voluntària, de la titularitat formal dels béns immobles, drets i accions per part del fiduciari a favor del fiduciant en mèrit de l’extinció del contracte fiduciari, i la regularització formal de la situació patrimonial mitjançant escripturació als sols efectes formals dels drets, quina titularitat real ja és reconeguda per la sentència ferma a favor del consultant.
Tot i que la sentència ferma ja és pròpiament un títol de propietat, es condemna al fiduciari (B) a escripturar (no a transmetre) els esmentats béns i drets en favor del consultant.
La restitució de la titularitat formal als efectes de la seva escripturació, dels béns immobles, drets i accions a favor del consultant no podria ser considerada en sentit estricte com a transmissió, alienació o cessió de propietat per part del fiduciari ni a títol onerós (en la restitució de titularitat no hi ha cap contraprestació que pugui fonamentar la causa onerosa) ni a títol gratuït (el fiduciari no realitza la restitució de manera unilateral, espontània, voluntària i amb ànim de donar sinó que ho fa forçosament en compliment d’una sentència ferma que reconeix la validesa i eficàcia del contracte de fidúcia del 1987, com tampoc no es pot qualificar de voluntària i espontània, ja que és necessària i deriva de l’exigència del compliment de l’obligació de restitució determinada judicialment com a conseqüència de l’extinció del contracte fiduciari del 1987).
En aquest sentit, no és tractaria d’una veritable transmissió de titularitat o propietat doncs aquesta ha estat reconeguda a favor del fiduciant per sentència ferma en mèrit del contracte de fidúcia del 1987.
Així, la restitució de la titularitat formal mitjançant l’escripturació dels béns immobles, drets i accions recollits en la sentència ferma a favor del consultant, és doncs un efecte automàtic de la resolució judicial de declaració de titularitat material conseqüència de l’operativa obligacional inherent al contracte de fidúcia. L’escripturació dels béns i drets a favor del consultant és només una formalitat per tal de donar compliment a la sentència ferma.
En aquest sentit, el DTF estableix que, en primer lloc, per valorar si el fet exposat a la consulta pot donar lloc al fet generador de l’Impost General Indirecte, s’ha de tenir present el que preveu l’article 9 del Decret legislatiu del 7-2-2018 de publicació del Text Refós de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari, sobre l’àmbit d’aplicació de les normes tributàries:
«Article 9. Àmbit temporal
1. Les normes tributàries entren en vigor d’acord amb allò que es disposi amb caràcter general per a la vigència de les normes, si en les lleis respectives de cada tribut no es disposa altrament.
2. Les normes tributàries no tenen efecte retroactiu. S’apliquen als tributs que no tenen període impositiu meritats a partir de la seva entrada en vigor, i a la resta de tributs a partir del principi del període impositiu que s’iniciï un cop hagin entrat en vigor.
No obstant això, les normes que regulen el règim d’infraccions i sancions tributàries i el règim dels recàrrecs només tenen efectes retroactius respecte dels actes que no siguin ferms quan la seva aplicació resulti més favorable per a la persona o entitat interessada.
3. Les normes tributàries romanen en vigor fins a la vigència que determini la llei corresponent o fins que una altra la derogui de forma expressa o tàcita.
4. La derogació té l’abast que es disposi expressament i s’estén a tot allò que en la llei nova, sobre la mateixa matèria, sigui incompatible amb l’anterior.”
D’acord amb aquest precepte, la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte, únicament s’aplica als fets i les situacions esdevinguts durant la seva vigència. Així mateix, considerant el límit temporal de la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte, no es produiria el fet generador de l’impost en els lliuraments de béns que hagin tingut lloc abans de l’1-1-2013. En conseqüència, en el cas en qüestió, en què la propietat es reconeix amb anterioritat a l’entrada en vigor d’aquesta norma, no es produeix el fet generador de l’impost.
D’altra banda, per determinar si aquest fet podria estar subjecte a l’Impost sobre les Transmissions Patrimonials Immobiliàries, caldria fer una especial referència al que preveu el Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del Text Refós de la Llei de l’Impost sobre Transmissions Patrimonials Immobiliàries, del 29 de desembre del 2000, en relació amb el fet generador de l’impost. Concretament, l’article 3.1 estableix el següent: “Són transmissions patrimonials subjectes a aquest impost les transmissions, a títol onerós o a títol lucratiu intervivos, de tota classe de béns immobles així com la constitució i la cessió de drets reals sobre els béns immobles».
Altrament, l’article 3.2.d de la mateixa Llei preveu que són actes també subjectes a l’impost: “Els expedients de domini i les actes de notorietat als quals la Llei atribueixi l’efecte de reconèixer la propietat de béns immobles a una persona, a menys que s’acrediti haver pagat l’impost amb anterioritat.”
Segons la documentació aportada, tot i que el propietari formal dels béns immobles sigui una tercera persona, els pactes i les clàusules previstes al contracte privat del 1987 estableixen que la propietat real d’aquests béns recau sobre el Consultant. Tenint en compte aquesta informació, i d’acord amb els preceptes esmentats, no procedeix tributar per l’Impost sobre les Transmissions Patrimonials Immobiliàries si es prova que la tercera persona va tributar per aquest impost quan va adquirir els béns immobles, o bé si s’acredita de forma fefaent que en aquell moment es tractava d’una operació no subjecta o exempta de l’impost.