Consultori fiscal
Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta Vinculant del Departament de Tributs i de Fronteres (d’ara endavant, DTF) número CV0175-2020, del 27 de gener del 2020, en relació amb la deduïbilitat a l’Impost sobre Societats (d’ara endavant, IS), de les despeses derivades de les relacions públiques amb els clients o proveïdors, dels usos i costums respecte al personal de l’empresa i de la promoció per la venda de béns o la prestació de serveis.
La Societat consultant, designada com a gerent del centre comercial per la propietat, té l’objectiu de vetllar pel compliment del Reglament Intern, sent aquest un document que inclou un compendi de normes que regeixen el funcionament del centre com una entitat amb interessos comuns i que vincula a la propietat, al gerent i a les entitats arrendatàries.
En el marc d’aquest Reglament Intern, i en compliment dels diferents contractes d’arrendament entre la propietat i les entitats arrendatàries, el gerent prepara de forma anual un pressupost de despeses comunes pròpies del manteniment, subministrament, neteja, vigilància, promoció, animació, publicitat i màrqueting del centre comercial, que suporten les entitats arrendatàries en funció d’uns coeficients interns de repartiment prèviament acordats. Dites despeses són finançades per les entitats arrendatàries mitjançant el pagament mensual d’una provisió de fons a la consultant, que al seu torn suporta les despeses incorregudes durant l’exercici en nom i per compte propi en qualitat de gerent.
La consultant també assumeix part de les despeses comunes del centre com arrendatària del cinema, que es valoren en proporció als coeficients de repartiment i indica l’existència de dues tipologies de despeses relacionades amb la promoció del centre comercial, en funció del rol que la consultant assumeix:
- Despeses de promoció comunes assumides com a gerent del centre comercial i posteriorment facturades als arrendataris, suportades en primera instància per la consultant en nom i compte propi, i posteriorment facturades a les entitats arrendatàries d’acord amb els coeficients de repartiment, necessàries per al correcte desenvolupament de l’activitat econòmica de la consultant.
- Despeses de promoció comunes assumides com a gerent del centre comercial i suportades per la consultant com arrendatària del cinema, relatives a les despeses comunes del centre comercial que assumeix la consultant, entre les quals es troben les de publicitat i promoció del centre comercial, d’acord amb els coeficients de repartiment, de la mateixa manera que la resta d’entitats arrendatàries.
Pel que fa a la possibilitat de deduir despeses suportades per relacions públiques amb clients i proveïdors, pels usos i costums amb els treballadors i per efectuar diverses promocions, el DTF manifesta que s’ha de tenir present l’article 9.3 del Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del Text Refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’IS (d’ara endavant, TRLIS), per a determinar la base de tributació de l’impost mitjançant el mètode de determinació directa.: «3. En el mètode de determinació directa, la base de tributació es calcula corregint el resultat comptable, determinat d’acord amb les normes que preveu la Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la Comptabilitat dels Empresaris i el Pla general de Comptabilitat, amb l’aplicació dels preceptes del capítol IV del TRLIS, sense perjudici de l’establert a l’article 26.»
En aquest sentit, l’article 13 del TRLIS estableix les despeses que no tenen la consideració de fiscalment deduïbles. Més concretament, l’apartat f) preveu com despeses no deduïbles els donatius i les liberalitats: «No s’entenen compreses en aquest paràgraf les despeses per relacions públiques amb clients o proveïdors ni les que, d’acord amb els usos i costums, s’efectuïn respecte al personal de l’empresa ni les realitzades per promocionar, directament o indirectament, la venda de béns i la prestació de serveis, ni les que estiguin correlacionades amb els ingressos. En tot cas, aquestes despeses deduïbles fiscalment no poden superar l’1% de la base de tributació positiva mitjana de l’exercici corresponent i dels dos exercicis anteriors, computada abans de l’aplicació d’aquesta limitació. En qualsevol cas, no es consideren donatius ni liberalitats els realitzats a entitats sense ànim de lucre que estiguin inscrites en el Registre oficial corresponent».
Així mateix, en relació amb la imputació d’ingressos i despeses, el TRLIS preveu a l’article 19 que els ingressos i les despeses s’imputen en el període impositiu en què es meritin, d’acord amb les regles que estableix el PGC, atenent el corrent real de béns i serveis que aquells ingressos i despeses representen, amb independència del moment en què es produeixi el corrent monetari o financer, respectant l’adequada correlació entre els uns i els altres i que no són fiscalment deduïbles les despeses que no s’hagin imputat comptablement en el compte de pèrdues i guanys o en un compte de reserves si així ho estableix una norma legal o reglamentària, llevat dels casos que el TRLIS prevegi expressament incentius o despeses amb efectes fiscals que no hagin de quedar reflectits comptablement, sense perjudici de la necessitat d’esmentar l’incentiu específic en la memòria de l’entitat. [...]»
D’altra banda, quant a les obligacions comptables, el TRLIS disposa a l’article 54.1 que «1. Els obligats tributaris d’aquest impost han de portar la seva comptabilitat d’acord amb el que preveu la Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris o amb allò que estableixen les normes per les quals es regeixen.»
Atesos els preceptes esmentats, el DTF manifesta a la contestació de la consulta que tota despesa correlacionada amb els ingressos de l’activitat econòmica de la consultant serà fiscalment deduïble a efectes de l’IS sempre que compleixin les condicions legalment establertes en termes d’inscripció comptable, meritació i justificació documental, en la mesura que no tingui la consideració de despesa fiscalment no deduïble, segons preveu l’article 13 de la Llei. A banda d’això, d’acord amb l’apartat 1.f d’aquest article, les despeses suportades per la societat per promocionar els seus béns o serveis, tindran la consideració de deduïbles, com poden ser les despeses derivades de la publicitat i informació sobre el producte i/o servei que es pretén vendre, mentre que les despeses que es puguin donar per relacions públiques, suportades amb l’objectiu de representar, promocionar, consolidar, millorar la relació i la imatge de l’entitat envers els seus clients i proveïdors, tindran la deduïbilitat limitada, atès que aquest tipus de despeses no pot superar l’1% de la base de tributació positiva mitjana de l’exercici corresponent i dels dos exercicis anteriors, computada abans de l’aplicació d’aquesta limitació.
El DTF assenyala que les despeses que es puguin derivar dels usos i costums respecte al seu personal tindrien el mateix tracte. Per valorar si es compleixen o no, es deurien valorar la totalitat dels pactes, clàusules i condicions previstes al contracte entre la propietària i la consultant, no obstant el DTF manifesta que no es disposa de la totalitat de la informació per determinar l’acompliment dels requisits. No obstant això, sempre que la consultant pugui acreditar de forma fefaent el compliment de tots els requisits previstos en aquest paràgraf, les despeses mencionades a la consulta tindran la consideració de deduïbles als efectes de determinar la base de tributació de l’IS.