Jaime Mesas

Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta Vinculant del Departament de Tributs i de Fronteres (d’ara en endavant, DTF) número CV0107-2018 en relació amb la deducció de les cotitzacions de la CASS dels administradors satisfetes per la societat a l’efecte de determinar la base de tributació de l’Impost sobre Societats i la possibilitat de considerar-les com a rendes d’activitats econòmiques per l’administrador als efectes de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques.
El cas concret de consulta és referent a persones físiques residents fiscals a Andorra que realitzen activitats econòmiques a través de societats mercantils andorranes. Les societats mercantils són titulars dels corresponents comerços per dur a terme l’explotació de l’activitat empresarial. Aquests empresaris realitzen funcions pròpies de treballadors ordinaris, tot i ser a la vegada administradors de les societats.
Els administradors perceben una remuneració pels serveis prestats a la societat pel seu càrrec.
Pel que fa a les cotitzacions d’aquests administradors a la Caixa Andorrana de la Seguretat Social , segons l’estipulat a l’article 19 de la Llei de la seguretat social, cotitzen en tant que administradors que no són assalariats de la societat, perceben una remuneració i són residents a Andorra.
Les cotitzacions a la CASS de l’administrador són satisfetes per l’empresa per compte d’aquest. Per tant, és l’empresa qui, a l’assumir el cost de les cotitzacions, les comptabilitza com a més despesa sent fiscalment deduïbles al seu Impost sobre Societats al ser una remuneració en espècie dels administradors.
Per altra banda, la persona física administradora de la societat a l’estar donat d’alta com a treballador per compte propi a la CASS, tributarà per les rendes obtingudes per la prestació dels seus serveis a la societat dintre de l’apartat de rendes obtingudes com a d’activitats econòmiques del seu Impost sobre la Renda de les Persones Físiques. Pel que fa a les cotitzacions ingressades per la societat a la CASS per compte de l’administrador, aquestes tindrien la qualificació de rendiments en espècie per l’administrador, tributant per tant, com a rendiments íntegres d’activitats econòmiques.
En relació amb la qüestió sobre la deducció als efectes de l’Impost sobre Societat de les cotitzacions a la CASS dels administradors satisfetes per la societat, el Decret legislatiu del 7-02-2018 de publicació del Text Refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’Impost sobre societats, a l’art. 13.2 disposa que: «Les remuneracions a consellers i administradors vinculades específicament a l’acompliment d’aquests càrrecs només són deduïbles quan siguin previstes en els estatuts de la societat, i tenen pel perceptor la consideració de rendes subjectes a l’impost sobre societats o a l’impost sobre les activitats econòmiques, segons si es tracta d’una persona jurídica o de persones físiques, segons el cas».
D’altra banda, la mateixa normativa a l’art. 19.1 i al 19.2 estableix que:
«Article 19. Imputació temporal. Inscripció comptable d’ingressos i despeses
1. Els ingressos i les despeses s’imputen en el període impositiu en què es meritin, d’acord amb les regles que estableix el Pla general de comptabilitat, atenent el corrent real de béns i serveis que aquells ingressos i despeses representen, amb independència del moment en què es produeixi el corrent monetari o financer, respectant l’adequada correlació entre els uns i els altres.
2. No són fiscalment deduïbles les despeses que no s’hagin imputat comptablement en el compte de pèrdues i guanys o en un compte de reserves si així ho estableix una norma legal o reglamentària, llevat dels casos en què aquesta Llei prevegi expressament incentius o despeses amb efectes fiscals que no hagin de quedar reflectits comptablement, sense perjudici de la necessitat d’esmentar l’incentiu específic en la memòria de l’entitat.
Els ingressos i les despeses imputats comptablement en el compte de pèrdues i guanys o en un compte de reserves en un període impositiu diferent d’aquell en què pertoqui la seva imputació temporal, d’acord amb el que preveuen els apartats anteriors, s’imputen en el període impositiu que correspongui d’acord amb el que estableixen els apartats esmentats. No obstant això, si es tracta de despeses imputades comptablement en aquests comptes en un període impositiu posterior a aquell en què pertoqui la seva imputació temporal o d’ingressos imputats en el compte de pèrdues i guanys en un període impositiu anterior, la imputació temporal dels uns i dels altres s’efectua en el període impositiu en què s’hagi realitzat la imputació comptable, sempre que no en derivi una tributació inferior a la que hauria correspost per aplicació de les normes d’imputació temporal que preveuen els apartats anteriors».
Vistos els preceptes esmentats, el DFT entén que sempre que als estatuts de la societat es fixi amb precisió que la societat retribueix als administradors l’import de les seves cotitzacions a la CASS i se n’especifiqui l’import, les cotitzacions en qüestió tindran la consideració de despeses deduïbles per determinar la base de tributació de l’Impost sobre Societats. Així mateix, una adequada comptabilització i justificació de la despesa esdevé essencial per considerar-la deduïble.
Pel que fa a la consideració als efectes de l’Impost sobre les Persones Físiques que tenen les cotitzacions a la CASS dels administrador pagades per la societat, el Decret legislatiu del 7-02-2018 de publicació del Text Refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, a l’art. 14 preveu les rendes que tenen la consideració de rendiments íntegres d’activitats econòmiques.
Concretament, l’apartat 3 de l’article en qüestió disposa que «els administradors i els membres dels òrgans d’administració de societats mercantils o d’altres entitats apliquen les disposicions d’aquesta secció tercera per determinar les rendes corresponents a les retribucions percebudes per aquests conceptes».
En aquest sentit, el DTF entén que està sotmesa a tributació com a rendiment d’activitat econòmica qualsevol retribució percebuda per desenvolupar el càrrec d’administrador, amb independència de la seva denominació, ja sigui monetària o en espècie. En conseqüència, el pagament efectuat per la societat de les cotitzacions a la CASS de l’administrador constitueix una major retribució per aquest últim.