Consultori fiscal
Aquesta setmana volem compartir amb els lectors la Consulta Vinculant número CV0284-2023 del Departament de Tributs i de Fronteres (en endavant, DTF), del 28 de juny del 2023, en relació amb la consideració de cànon.
La societat consultant és la matriu d’un grup, amb seu última a Andorra, i també exerceix la seva activitat fora de les fronteres del Principat mitjançant diverses filials establertes a diferents països.
En el sector al qual pertany la societat consultant, la inversió tecnològica és un element imprescindible per a dur a terme l’activitat, així com per ser competitiu en el mercat. Així mateix, és la societat matriu la que realitza la inversió tecnològica a nivell global, centralitzant la prestació de serveis tecnològics tant per la seva activitat com per les seves filials.
La societat ha firmat diferents contractes de distribució de software, amb societats residents a Espanya (en endavant els «Proveïdors») especialitzades en la consultoria tecnològica, el desenvolupament d’aplicacions empresarials i la integració de sistemes. Tots els serveis contractats són eines informàtiques per tal de poder desenvolupar l’activitat pròpia de la societat consultant així com les seves filials.
Un dels serveis contractats per la societat consultant és la implantació que permet millorar la gestió d’incidències, peticions i canvis que afecten als empleats de la societat consultant. En concret, el servei contractat té, entre altres, les següents característiques: (i) configuració del portal amb el logos i les especificacions que necessita la consultant sense cap tipus d’ adaptació concreta; (ii) configuració dels camps necessaris; (iii) implementació de notificacions, i (iv) formació als usuaris.
En aquest cas, el programari és comercialitzat pel proveïdor a altres clients. En el contracte de llicència s’estableix que no es produeix una transferència plena de drets de propietat intel·lectual del software, més enllà d’un dret limitat per utilitzar els serveis del mateix, essent el proveïdor el titular dels drets degudament enregistrats com a propietat intel·lectual.
El contracte incorpora la presentació de serveis per part del proveïdor d’implementació i instal·lació dels diferents mòduls del programari, així com un servei d’assistència tècnica, actualització del software i formació durant el període d’utilització del mateix. El software en cap cas pot ser modificat ni adaptat per la consultant.
Un altre servei contractat, és la llicència del mòdul de comptabilitat de la societat consultant. En el contracte s’especifica que el proveïdor facilita una URL que permet descarregar la versió comprada que inclou tota la documentació de formació pels empleats per l’ús de la llicència així com un servei d’assistència tècnica, actualització del software i formació. La llicència permet la gestió comptable de la societat consultant, considerant-se essencial pel seu funcionament.
Tenint en compte les disposicions establertes a la Llei i del Reglament de l’Impost sobre la Renda dels no-residents fiscals, el Conveni de doble imposició subscrit entre Andorra i Espanya i el Model de Conveni de l’OCDE, l’entitat consultant qüestiona si les rendes satisfetes als proveïdors espanyols pels drets dels programés informàtics, tenen la consideració de cànons.
En aquest sentit, el DTF determina que en relació amb la tributació als efectes de l’Impost sobre la Renda dels No Residents Fiscals de les rendes satisfetes per la societat consultant per la utilització de determinats programaris informàtics, tenint en compte que els proveïdors d’aquests programaris són persones residents fiscals a Espanya, serà aplicable el Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne d’Espanya per evitar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i prevenir l’evasió fiscal.
Aquest Conveni, en relació amb la potestat impositiva aplicable als beneficis empresarials, a l’article 7, als apartats 1 i 6, preveu el següent:
«Article 7. Beneficis de les empreses
Els beneficis d’una empresa d’un Estat contractant estan sotmesos a imposició exclusivament en aquest Estat, llevat que l’empresa exerceixi la seva activitat en l’altre Estat contractant mitjançant un establiment permanent que hi estigui situat. Si l’empresa exerceix la seva activitat de tal manera, els beneficis de l’empresa poden ser imposables a l’altre Estat però només en la mesura que siguin imputables a aquest establiment permanent.
[…]
Quan els beneficis inclouen elements de renda que s’han tractat per separat en altres articles d’aquest Conveni, les disposicions d’aquests articles no es veuen afectades per les disposicions del present article».
El mateix Conveni, amb referència al concepte de cànon i a la potestat impositiva sobre les rendes derivades d’aquest concepte, a l’article 12, disposa el següent:
«Article 12. Cànons
Els cànons procedents d’un Estat contractant el beneficiari efectiu dels quals és un resident de l’altre Estat contractant poden ser imposables en aquest altre Estat contractant.
No obstant això, aquests cànons també poden ser imposables en l’Estat contractant d’on procedeixen i segons la legislació d’aquest Estat, però si el beneficiari efectiu dels cànons és un resident de l’altre Estat contractant, l’impost així exigit no pot excedir del 5 per 100 de l’import brut dels cànons. Les autoritats competents dels Estats contractants han d’establir de mutu acord les modalitats d’aplicació d’aquest límit.
El terme “cànons” emprat en aquest article designa els imports de qualsevol naturalesa pagats per l’ús o la concessió de l’ús de drets d’autor incloses les pel·lícules cinematogràfiques i els telefilms, i els enregistraments destinats a la difusió per ràdio o per televisió, de patents, marques de fàbrica o de comerç, dibuixos o models, plànols, fórmules o procediments secrets, o per informacions relatives a experiències industrials, comercials o científiques.
[…]»
D’altra banda, la normativa andorrana, concretament el Decret legislatiu del 29-4-2015 de publicació del text refós de la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, en relació amb la consideració de cànon, a l’article 14.2, preveu el següent:
«Article 14. Altres rendes
[…]
També es consideren rendes obtingudes en territori andorrà els cànons satisfets per persones o entitats residents fiscals en el territori andorrà o per establiments permanents situats en aquest territori, o que s’utilitzin en el territori andorrà. Tenen la consideració de cànons les quantitats de qualsevol classe pagades pels conceptes següents:
[…]
- qualsevol concessió o autorització d’ús o cessió o llicència de drets d’autor sobre obres literàries, artístiques o científiques, incloses les produccions audiovisuals i els programes, les aplicacions i els sistemes informàtics, així com els drets veïns dels drets d’autor;
[…]»
D’acord amb les disposicions previstes al Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne d’Espanya per evitar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i prevenir l’evasió fiscal, els beneficis empresarials se sotmetran a imposició en l’estat de residència de l’empresa beneficiària de la renda, excepte si la persona no resident efectua la seva activitat a Andorra mitjançant un establiment permanent. Tanmateix, el Conveni estableix un tractament específic per a les rendes procedents de cànons, tal com es desprèn de l’article 12 del mateix text. Els elements definitoris del concepte de cànon són, en primer lloc, que la naturalesa jurídica de la transacció estigui basada en una cessió d’ús i, per una altra banda, que l’element objecte de cessió es tracti de la propietat intel·lectual o industrial. Els drets d’ús dels programes informàtics o aplicacions constitueixen una forma de propietat intel·lectual i, en conseqüència, la renda satisfeta per la societat andorrana tindrà la consideració de cànon. Segons aquest Conveni, les rendes satisfetes per una entitat andorrana sota aquest concepte a una persona resident a Espanya poden ser imposables a Andorra; ara bé, l’impost exigit no pot excedir el cinc per cent de l’import brut dels cànons. Així mateix, considerant que a l’efecte de la normativa andorrana les quantitats pagades en concepte d’ús d’un programa informàtic tenen la consideració de cànon, les rendes satisfetes per una societat andorrana a una societat resident a Espanya sota aquest concepte estaran subjectes a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals.